房屋买卖合同纠纷中因继承产生的税费负担
来源：浦东新区法院网 作者：尹俐媛
裁判要旨：在房屋买卖合同纠纷中，因房屋为出卖人继承所得而额外增加的个人所得税如何分担，在审判实践中存在一定争议。对于当事人在房屋买卖合同中作出的“一切税费由买受人负担”等类似约定，应根据个案，结合双方当事人举证，考察动机的表示、买受人的过失及出卖人的认识可能性等，进行意思表示解释，探寻当事人的真意。
案件索引：
【审判组织】尹俐媛
【案号】（2020）沪0115民初21117号
基本案情：
2019年6月12日，原告与被告签订《房屋买卖合同》，约定被告将上海市浦东新区××村××号××室出卖给原告，合同约定房屋总价为161万元，双方应于2019年9月30日前办理过户手续，逾期不办理的，违约方需以房屋总价款伟基数，按每日万分之五的比例向守约方支付延期履行违约金。其中合同第九条约定，根据法律、法规、规章等规定的交易税费承担：全部由乙方承担。同日，双方另行签订的《房地产买卖居间协议》第十一条约定，161万元为房东净到手价。后原告依约足额支付了购房款并实际占有系争房屋，然而双方在办理过户登记手续前了解到系争房屋为被告继承所得，需承担因继承产生的额外税费，被告以系争房屋继承产生的所得税应由原告支付为由拒绝办理过户手续。双方协商未果，原告起诉来院。
原告向法院提起诉讼，请求：1.判令被告协助原告办理上海市浦东新区××村××号××室（以下简称系争房屋）产权过户手续；2.判令被告支付原告违约金，以161万元为基数，按日万分之五的标准自2019年10月1日起算至系争房屋办理过户转让之日止。
被告辩称，首先，双方在合同中已明确约定税费由原告承担，其次，被告卖房时已向原告口头披露系争房屋系继承所得，原告对此知晓，因此继承产生的个人所得税理应由原告承担。原告拒不承担税费导致系争房屋无法过户，过错及责任在于原告。
法院判决：
法院认为：本案的争议焦点在于，由于继承产生的额外税费能否适用于《房屋买卖合同》、《房地产买卖居间协议》的约定。从本案查明事实来看，被告并无证据证明其已明确告知原告或原告已经知晓了系争房屋为继承所得且不符合“满五唯一”政策条件的事实，因此双方合同中对于净到手价和税费承担的约定并不包含因继承产生的所得税，这一点从原告提交的微信聊天记录可进一步佐证。从双方签订的《房屋买卖合同》中关于税费承担的约定也可以看出，原告自愿承担的仅为交易税费，并不包括被告继承系争房屋而额外产生的所得税。故双方对于所得税的负担并未进行事先约定。根据《房屋买卖合同》的约定，双方未另行约定部分应按国家法律、法规予以确定，因此，在双方无法就该笔税费承担达成一致的情况下，应依据法律规定由被告承担，被告以该笔税费应由原告承担为由拒不配合履行过户义务，显属违约，理应承担违约责任。关于违约金的计算标准，被告并无证据证明原告损失显著低于违约金，故本院对违约金计算标准不予调整。法院遂判决：一、被告吴某某应于本判决生效之日起十日内配合原告岳某某办理将上海市浦东新区××村××号××室的房屋过户登记至原告岳某某名下的手续；二、被告吴某某应于本判决生效之日起十日内支付原告岳某某以161万元为基数按日万分之五为标准计算的自2019年10月1日至上述房屋实际登记至原告岳某某名下之日止的违约金。
一审宣判后，双方当事人均未提起上诉，本案已经发生法律效力。
案件评析：
房屋买卖合同纠纷案件中，因房屋为继承所得而额外增加了个人所得税继而引起的纠纷该如何处理，在审判实践中存在一定争议。一种观点认为，房屋系继承所得，出卖人未提供相关证据证明其已告知了买受人该事实的，导致的个人所得税差额部分并不在双方缔约时意思表示范围之内，多出的个人所得税应当按相关法律规定由出卖人自行承担；另一种观点则认为，此时应当按合同漏洞填补规则予以确定，在双方没有约定亦无法律规定时，考虑当事人的真实意思表示和交易习惯，应依据公平原则及诚实信用原则由双方各半负担。笔者认为第一种观点较为合理，理由如下：
首先，当事人对房屋买卖合同中约定的“本次交易产生的一切税费由买受人承担”条款产生争议时，应适用意思表示解释规则。《民法典》第一百四十二条规定，有相对人的意思表示解释，应当按照所使用的词句，结合相关条款、行为的性质及目的、习惯以及诚信原则，确定意思表示的含义。税费由买受人承担的约定是买受人基于其在缔约之初从出卖人处获取关于系争房屋涉税信息后所作出的意思表示，在此基础上分两种情况：若出卖人签订合同时明知继承取得的房屋税费与正常二手房买卖税费政策不同而故意未告知买受人，则出卖人此时违反了先合同义务，根据《民法典》第五百条的规定，出卖人应当承担缔约过失责任。若出卖人签订合同时，对因继承取得的房屋税费远高于普通二手房交易所产生的税费这一事实并不知晓而未将房屋系继承所得的事由告知买受人，例如本案即是此种情况，则双方对于系争房屋的涉税信息产生认识错误，应适用意思表示解释规则。我国对于意思表示的解释规则采折中主义，原则上采表示主义，例外采意思主义。意思主义侧重探寻表意人主观意思，表示主义侧重于确定表意人的客观表示意义，这其实反映着两种对立的价值追求，即前者突出表意人的自我决定，而后者更注重对受领人的信赖保护。在双方对于合同条款认识不一致进而需要进行意思表示解释时，应在权衡表意人和受领人的利益基础上，对于不同的案例，作出相应的合理安排。如果表意人内在意思与外在表示不一致且受领人不知道表意人的内心真意，但受领人在尽到交易上的合理注意义务后应当知道表意人的内心真意的，受领人对外在表示的信赖就不值得受保护。本案中，买卖双方签订合同时，买受人作为谨慎的购房人尽到合理注意义务而作出关于“一切税费由买方承担”的意思表示，即便出卖人主张一切税费应当包含了继承所因承担的个人所得税，由于买受人善意且无重大过失，应当例外地按意思主义来对该合同条款进行解释，即买受人承诺的承担一切税费中并不包含因继承多出的额外个人所得税。
其次，出卖人应当充分提供系争房屋的涉税信息，而不是令买受人概括承受风险。从个人所得税的性质来看，其根本属性是对出卖人的个人资产增益的一种评价，而不是与具体交易相关的税种。个人所得税以出卖人为纳税人，征收与否、税率高低、是否享受优惠等税法效果均取决于出卖人一方的情况，所以如果出卖人作出不实的说明，或者隐瞒、不告知真实情况，那么很难期待买受人能自行收集正确信息。相比买受人的信息收集成本，离信息最近的出卖人才是成本最低的风险规避者，因此从个人所得税的征收本质以及信息获取来源来说，因继承多出的税费应当由出卖人承担。在本案中，房产中介调取了系争房屋的不动产登记簿，不动产登记簿上关于所有权来院一栏显示的是“其他”，没有显示涉案房屋与继承相关的信息；中介询问了出卖人房屋涉税情况时，出卖人也未提到过有继承的事实存在。此时，买受人已经尽到了交易中的合理注意义务，而对于与继承相关的信息完全依赖于出卖方对该信息的披露。实践中，房屋并非出卖人名下唯一住宅、房屋取得年数不满五年、房屋系因继承或赠与取得等都是出卖人应对买受人提供的房产涉税信息。进一步而言，若出卖人因明知税费相关规定而企图通过制造合同漏洞甚至通过主张重大误解撤销合同来转嫁继承取得产生的高额税费负担，这个意图实为避税，而买受人对此实难防范，在此过程中，即便买受人陷入了共同错误，出卖人也不因此享有撤销权。
最后，关于上文第二种观点中提到的适用合同漏洞填补规则问题，根据《民法典》第五百一十条的规定，合同生效后，当事人就质量、价款或报酬、履行地点等内容没有约定或约定不明确的，可以协议补充，不能达成补充协议的，按照合同相关条款或交易习惯确定。合同漏洞的产生，可能是在作出表示时尚未出现这一问题，也可能是当事人作出表示时不知道问题的存在；可能是当事人错误地认识法律行为规则所涉及的客观事实，也可能是现实情况在法律行为完成后发生变化。第五百一十条确定的合同漏洞填补的逻辑顺序是，首先由双方协议补充，其次按照合同有关条款或交易习惯，最后是适用《民法典》第五百一十一条至五百一十四条的规定。上文提到的第二种观点认为，在进行合同漏洞填补时应在交易习惯中寻求当事人之间的平衡，并根据公平原则及诚实信用原则由出卖人和买受人各半分担该笔额外的个人所得税，笔者认为对于超出双方合同约定部分的高额税费，实践中并未形成某种特定的交易习惯，而诚实信用原则作为帝王条款，应是穷尽合同漏洞填补的逻辑顺序后未果的兜底条款。通常交易习惯是指人们对于某一行业、某一类交易关系中，为人们所普遍采纳的且不违反公序良俗的习惯做法，对于因继承取得的房屋税费负担问题，当事人之间无法达成补充协议，亦无合同相关条款或交易习惯，此时应当根据《民法典》第五百一十一条第六款的规定，履行费用的负担不明确的，由履行义务一方负担；因债权人原因增加的履行费用，由债权人负担。结合本案，额外增加的个人所得税属于广义上的合同履行费用，合同当事人对该内容约定不明，且该继承事由系出卖人的原因而发生，该额外产生的个人所得税应当由出卖人负担。
需补充说明的是，房屋买卖交易流程繁琐复杂，涉及金额较大，时间跨度较长，当事人在此过程中时有内心波动。因此，遇到因继承导致的税费增加，还需分析个案，结合双方当事人举证，考察是否有当事人之间的特殊情事，动机的表示、买受人的过失及出卖人的认识可能性，错误的双方性，出卖人的不实陈述等，探寻当事人的真意。
